東京地方裁判所 昭和４５年（行ウ）３６号 判決 1975年3月24日
原告 森山権太郎
被告 東京国税局長
訴訟代理人 田端恒久 ほか三名
主文
被告が原告に対し昭和四三年一〇月三一日付でした滞納者焼野殖林合資会社の滞納にかかる別表（一）記載の国税（ただし、異議決定により別表（一）記載の３・４の法人税は除かれた。）に関し徴収しようとする金額（限度額）を二六、七四一、四七〇円（ただし、異議決定により五、二六六、四〇〇円に減額）とする第二次納税義務の告知処分のうち、右徴収しようとする金額（限度額）につき一、二〇七、六〇〇円をこえる部分を取り消す。
原告のその余の請求を棄却する。
訴訟費用はこれを一〇分し、その一を被告の、その余を原告の負担とする。
事 実 <省略>
理由
一 請求原因（一）、（二）の事実は当事者間に争いがない。
二 そこで、本件各告知処分の適否について検討する。
１ 焼野殖林の負担する滞納国税が別表（一）記載のとおりであることおよび焼野殖林が昭和四一年二月一〇日解散し、同月一八日その旨の登記をしたことは当事者間に争いがない。
２ <証拠省略>に弁論の全趣旨を総合すれば、次の(1)ないし(7)の各事実が認められる。
(1) 原告が代表取締役をしていた道産製菓は、運転資金に不足を生じ、昭和三七年六月七日函館地方裁判所において更生手続開始決定を受け、翌昭和三八年二月二八日には更生計画の認可を受けた。ところで、右更生計画においては道産製菓の所有している不動産を売却し、その代金をもつて更生担保権者等に弁済するということが第一に定められていたのであるが、右売却が思うように実現しないため、更生管財人は原告にその資金の捻出方を要請した。道産製菓の設立以来代表取締役の地位にあり、道産製葉を手塩にかけて育ててきた原告は、何としてでも更生させるべく更生資金の調達に奔走しているうち、焼野殖林が本件土地を所有していることを知り、これを買収して転売し、その転売利益をもつて更生資金にあてることを企てるに至つた。
(2) そこで、原告は以前からの知り合いである不動産仲介業者の松原良夫（大成不動産株式会社の代表取締役）に対し昭和三八年六、七月ごろ本件土地の買収の交渉を依頼した。右依頼を受けた松原良夫は、焼野殖林の代表者（無限責任社員）であると聞いていた伊藤源七と本件土地の売買に関し交渉を重ねたが、話が煮えきらないうち、同年一〇月ごろになり函館地方法務局南茅部出張所において焼野殖林の商業登記簿を閲覧した結果、同年九月六日付で伊藤源七が焼野殖林の無限責任社員を退社し、新たに野村幸次郎が無限責任社員として入社した旨の社員変更の登記がなされていることを見出し、早速伊藤源七にその旨を報告した。伊藤は、自らも右出張所へ電話をして右事実を確認し、善後策を松原良夫と相談した結果、伊藤としては焼野殖林の出資総額四、〇〇〇円のうち一、七五〇円が同人の持分であるので焼野殖林の唯一の資本である本件土地を売却した場合の代金額のうち四、〇〇〇分の一、七五〇円に相当する金額を貰えれば一切手を引いてもよいということになり、野村幸次郎らとの紛争解決を松原良夫に一任した。そこで、松原は、原告と相談のうえ、右紛争の解決を長谷川弁護士に依頼し、とりあえず本件土地につき伊藤を債権者として処分禁止の仮処分を申請することになり、同年一一月一四日函館地方裁判所にて右仮処分決定をえた。その際の保証金六〇万円は原告がこれを負担した。そして、松原は、伊藤源七を原告とし野村幸次郎ならびにその当時のもう一人の無限責任社員である浅岡ミツおよび有限責任社員である中村ひやくを共同被告として民事訴訟を提起し（いかなる内容の訴訟かは明らかでない。）、訴訟準備のため東京から函館へやつて来た野村幸次郎に対し、伊藤源七との間で喧嘩をしているのを見るに忍びないので本件土地を二、〇〇〇万円程度で売却するという方法で円満に和解を成立させることにしてはどうかと話を持ちかけた。その後、原告も野村幸次郎に対し同趣旨の話をし、伊藤源七と野村幸次郎らが喧嘩をしているのはたまらなく気の毒であるから、本件土地を買い受けるという方法で協力したい旨を強調した。野村幸次郎は、浅岡ミツや中村ひやくとも相談した結果、本件土地の売却という方法ではなく、焼野殖林の出資持分全部の売却という方法でなら応じてもよい旨松原に返事をし、原告もこれを了承したので、昭和三九年三月六日野村幸次郎、浅岡ミツおよび中村ひやくは焼野殖林の出資持分全部を一九、六八七、五〇〇円で原告に売却する旨の契約が成立し（もつとも、売買契約書上は、焼野殖林は総社員の同意により出資総額を一九、六八七、五〇〇円で売却譲渡する決議をしたので原告はこれを買い受けた旨の表現がなされている。）、右代金のうち五〇〇万円を契約成立と同時に支払い、残金は同年一〇月三一日に支払う旨約された（残金の支払時期は当初松原の作成した契約書案では同年八月三一日とされていたが、原告の要望により同年一〇月三一日と訂正された。）。そして、ただちに原告は五〇〇万円の保証小切手を振り出し、松原を通じて野村幸次郎らに支払つた。残金については同年六月一七日四〇〇万円が支払われ、同月一九日一〇、七六五、〇〇〇円が支払われた（なお、契約締結の際の売買代金の総額は前記のとおり一九、六八七、五〇〇円であつたが、残代金の支払いが当初の約束よりも繰り上げられたため利息を差し引いたり、登記費用を原告側で負担することにしてその分を加えたりしたため、結局、総額で一九、七六五、〇〇〇円ということになつた。）。右残代金一四、七六五、〇〇〇円の資金には、原告が親しく交際をしている同業者でありかつ道産製菓の取締役にもなつている倉沢隆治から借り受けた一、〇〇〇万円と同年六月一七日に協同組合四明商業合作社から原告の娘であり陸根奇の妻である陸露明名義で借り受けさせた五〇〇万円があてられた。なお、右残代金の領収証の宛名は四〇〇万円の分については原告、一〇、七六五、〇〇〇円の分については陸根奇となつているが、右のように陸根奇となつたのは陸根奇が前示陸露明および松原良夫とともに右残代金を持参し、領収証の宛名を陸根奇名義にしてくれるよう依頼したからであり、野村幸次郎としては若干不安の念を抱いたため野村会計事務所が預かつたという意味合いを含ませて同事務所の領収証用紙を用いたものである（もつとも、領収証上は金額の下に「焼野殖林合資会社出資金売渡シ代金として」とペンで挿入され「上記の金額正に領収致しました」という印刷字に続いており、預り金である旨の文言は記載されていない。）。
他方、伊藤源七に対しては八〇〇万円を支払うことで話がつき、同月二二日原告振出の八〇〇万円の約束手形一通が伊藤源七へ交付された（原告振出の八〇〇万円の約束手形一通が伊藤源七へ交付されたことは当事者間に争いがない。）。
(3) 焼野殖林の全出資持分を取得した原告は、本件土地の買主を探すことになり、娘婿である陸根奇や息子である森山晃好に協力を呼びかけた。そして、原告自らは商業登記簿上焼野殖林に入社の登記をせず、昭和三九年六月三日付で陸根奇、原告の娘である武田チヨ、岩崎安忠が無限責任社員として入社した旨の、同月一九日付で原告の二男である森山晃好が有限責任社員として入社した旨の各登記がなされ（これらの事実は登記の日付の点を除き当事者間に争いがない。）、同日付で岩崎安忠、陸根奇および武田チヨを共同代表とする旨の登記が、さらに同年八月二八日付で黒沢一郎および傳立信が、同年九月二日付で章英明がいずれも有限責任社員として入社した旨の登記がなされている。右入社の登記がなされている者のうち、武田チヨおよび森山晃好は名目だけの社員であり（このことは当事者間に争いがない。）、岩崎安忠および傳立信はいずれも不動産仲介業者であつて、後記のとおり本件土地の一部の売却をそれぞれ仲介したものであるが、仲介の便宜上入社の登記をしていたものであり、黒沢一郎は道産製菓の従業員であつて、これら入社の登記をしている者たちは原告の指示、依頼あるいは了承の下に社員となつていたものである。
焼野殖林の本店はもともと北海道茅部郡鹿部村字本別五三九番地にあつたが、同年二月三日東京都中野区宮前町二二番地（同所は野村幸次郎の住所兼会計事務所所在地にあたる。）に移転し、さらに、原告が焼野殖林の全出資持分を買い取つたため、同年六月三日陸根奇の住所である同都同区住吉町一〇番地に移転された。
さて、原告は焼野殖林の全出資持分を自ら取得したものの、登記簿上は右のとおり入社の登記をせず、陸根奇、岩崎安忠、武田チヨを共同代表者としたためか、同年七月一日付で原告が焼野殖林に対し本件土地を一九、七六五、〇〇〇円で売り渡した旨の契約書を作成した（なお、契約書上焼野殖林の代表者としては陸根奇のみが署名押印している。）。
(4) 本件土地の売却は岩崎安忠や陸根奇およびその依頼を受けた傳立信らの斡旋・仲介により行なわれたが、その売却状況は別表（二）記載のとおりであつた。このうち番号１の売却は岩崎安忠の、番号８ないし１０の売却は傳立信の斡旋・仲介によつたものである。
(5) 右本件土地の売却による代金状況およびその使途は次のとおりである。
（ア） 山王商事株式会社への売却代金（別表（二）の１）のうち一、〇〇〇万円が昭和三九年七月一四日に手付金として支払われたが、そのうち七〇〇万円が同月一五日森山晃好名義で三菱銀行函館支店を通じて同銀行東中野支店の陸根奇名義の当座預金口座へ振込入金され、同月一八日同口座から六五〇万円が払い戻され、それは原告が野村幸次郎らから焼野殖林の出資持分を買い取るための資金として倉沢隆治から借り入れていた前記借入金の返済にあてられた。
（イ） 田島久三への売却代金（別表（二）の２ないし７）のうち少なくとも一、〇〇〇万円が昭和三九年八月一五日に支払われたが、そのうち八〇〇万円が同月一七日原告がさきに伊藤源七に対し焼野殖林より一切手を引くことの対価として振出交付していた八〇〇万円の約束手形（後に六五〇万円と一五〇万円の約束手形二通に書き替えられている。）の支払いにあてるため北陸銀行函館支店の別段預金とされ、数日後に支払われた（田島久三への売却代金中より八〇〇万円が伊藤源七へ交付していた八〇〇万円の約束手形の書替手形である六五〇万円と一五〇万円の約束手形の支払いにあてられたことは当事者間に争いがない。）。
（ウ） 焼野殖林は、昭和三九年一二月一一日三菱銀行東中野支店に普通預金口座を設け本件土地の売却代金の一部を普通預金にしていたが、同月一四日右口座より三、四二〇万円を払い戻し、これを原告へ交付した。原告は右交付を受けた金員中から五〇〇万円をさきに野村幸次郎らから焼野殖林の出資持分を買い取るにあたり支払つていた手付金五〇〇万円の回収にあて、六〇万円をさきに伊藤源七が本件土地につき処分禁止の仮処分をするにあたり必要とした保証金にあてるため同人に交付していた六〇万円の回収にあて、さらに、二、八〇〇万円を原告の受け取るべき利益として取得した（原告が焼野殖林から同日三、三六〇万円の交付を受けたことは当事者間に争いがない。）。なお、原告は右交付を受けた合計三、四二〇万円を森山晃好をして同月一七日に富士銀行上野支店の同人名義の普通預金口座に預金させ、その後亀有信用金庫へ預金を移させて、七、〇〇〇万円位の融資を受けようとしたが実現できなかつたため、昭和四〇年三月二四日北陸銀行函館支店へ二、〇〇〇万円、北海道拓殖銀行地蔵町支店へ一、九〇〇万円を送金させ（両者を合わせると三、九〇〇万円となり、三、四二〇万円をこえるが、なぜそのようになつたのかは明らかでない。）、更生担保権の弁済にあてている。
（エ） 山王商事株式会社から手付金として受領した前記一、〇〇〇万円のうち三〇〇万円は北海道銀行函館支店の預金小切手で昭和三九年七月二〇日三菱銀行東中野支店の高島司名義の普通預金口座へ振り込まれ、また、同月一六日蔡体仁からの売却代金（別表（二）の１０）として受領した一〇〇万円も右口座に預金されていたが、同月二三日右口座から三五〇万円が払い戻され、これは東京相互銀行銀座支店の陸根奇名義の普通預金に預け入れられ、さらに、同月二七日同じく蔡体仁から受領した一〇〇万円の約束手形を右支店で九九七、二九〇円に割引かれ、これも右陸根奇名義の普通預金口座に預け入れられた。そして、同日右口座より四五〇万円が払い戻され、さきに原告が野村幸次郎らから焼野殖林の出資持分を買い取るための資金として陸露明名義で協同組合四明商業合作社から借り入れていた五〇〇万円のうちの四五〇万円の返済にあてられた。また、右五〇〇万円のうちの五〇万円の返済も同月一六日本件土地の売却代金中より支払われ、さらに、同月二七日ごろには本件土地の売却代金中より二六六、四〇〇円が利息手数料を含むものとして同社へ支払われた。
（オ） 右（ア）同ないし（エ）のほか、本件土地の売却代金中より昭和三九年八月二一日岩崎安忠が仲介手数料等として七、九一二、二二五円、同月一五日大成不動産株式会社（代表者松原良夫）が仲介手数料や本件土地に道路を造成した費用等として一、〇〇〇万円をそれぞれ取得し、さらに傳立信や陸根奇も仲介手数料ないし報酬を取得している。
(6) 右(5)の（ウ）の二、八〇〇万円について、焼野殖林ではこれを道産製菓に対する仲介手数料として計上した決算書類を作成している。他方、道産製菓においては、これを昭和四〇年三月三一日原告の更生債権として計上し、同年四月一七日には原告からの借入金へ振り替え、さらに、昭和四一年三月三一日にはこれを道産製菓の収入とする旨の処理をしている。そして、原告が焼野殖林所有土地の売買幹旋をした場合において、その斡旋手数料は原告の収入とせず、直接道産製菓の収入とすることを承認する旨の昭和三九年三月五日付の更生管財人の承認書および同趣旨の同月四日付の道産製菓の取締役会議事録が作成されている。
(7) 焼野殖林はその唯一の資産である本件土地をすべて売却し、その売却代金は前記(5)で述べたように仲介手数料その他の支払いにあてられ、その入金状況や使途の全貌は明らかではないが、昭和四一年二月ごろにはすべて散逸してしまい、同月一日付で陸根奇が退社した旨の登記が、さらに、同月一八日付で同月一〇日総社員の同意により解散し岩崎安忠が清算人に就任した旨の登記（右解散した旨の登記がなされていることは前記のとおり当事者間に争いがない。）がそれぞれなされている。しかしながら、岩崎安忠は清算人に就任することを承諾したことはなく、右就任の登記は陸根奇の依頼にもとづき杢代税理士においてその手続をしたものであつた。以上の事実が認められ、<証拠省略>、他に右認定を覆えすに足りる証拠はない。
３ 右１、２の事実にもとづけば次のとおりのことが認められる。
(1) 焼野殖林は、その唯一の資産である本件土地をすべて売却し、別表（一）記載の国税を滞納したまま昭和四一年二月一〇日解散し、同月一八日付でその旨の登記がなされたが、そのころには本件土地の売却代金はすべて散逸してしまい、右滞納国税につき滞納処分を執行しても徴収することができない状態にあつた。
(2) 原告は焼野殖林より昭和三九年七月一八日に六五〇万円、同年八月一七日に八〇〇万円、同年一二月一四日に三、三六〇万円、同年七月一六日から同月二七日ごろまでの間に五、二六六、四〇〇円、合計五三、三六六、四〇〇円を無償で取得している。
すなわち、原告は、自己が代表取締役をしている道産製菓の更生資金を捻出する必要に迫られ、焼野殖林が所有していた本件土地を取得し、これを転売してえた利益を更生資金にあてることを企て、不動産仲介業者松原良夫をして交渉させた結果、結局、焼野殖林の出資持分全部を商業登記簿上の社員であつた野村幸次郎、浅岡ミツおよび中村ひやくならびに商業登記簿上はすでに退社の登記がなされていたがそれは自己の意思によらないものであるとしてなお社員であると主張していた伊藤源七から買い受けるに至つた。そして、原告は、不動産仲介業者岩崎安忠や自己の娘婿である陸根奇、息子である森山晃好らに協力を呼びかけ、同人らあるいは陸根奇からさらに依頼を受けた傳立信の仲介・斡旋により本件土地をすべて売却させ、その売却代金中より六五〇万円を昭和三九年七月一八日これよりさき原告が焼野殖林の出資持分を野村幸次郎らから買い取るための資金として倉沢隆治から借り入れていた金の返済にあて、八〇〇万円を同年八月一七日これよりさきに原告が伊藤源七をして焼野殖林より一切手を引かせるための対価、すなわち同人主張の出資持分を買い取る対価として交付していた八〇〇万円の約束手形の書替手形（六五〇万円と一五〇万円の約束手形二通）の支払いにあて、五〇〇万円を同年一二月一四日これよりさき原告が野村幸次郎らから焼野殖林の出資持分を買い取るにあたり手付金として支払つていた五〇〇万円の回収にあて、六〇万円を同日これよりさき伊藤源七が自己の社員の地位をめぐる野村幸次郎らとの紛争を解決するためとりあえず本件土地につき処分禁止の仮処分をするにあたり必要とした保証金にあてるため同人に原告が交付していた六〇万円の回収にあて、二、八〇〇万円を同日自己の受領すべき利益として取得し（この二、八〇〇万円を昭和四〇年三月三一日更生担保権の弁済にあて、同年四月一七日には道産製葉に対する貸付金に振り替え、さらに、昭和四一年三月三一日にはこれを道産製菓の収入とする旨の処理をしている。）五、二六六、四〇〇円を昭和三九年七月一六日から同月二七日ごろまでの間にさきに焼野殖林の出資持分の買取資金にあてるため陸露明名義で協同組合四明商業合作社から借り受けていた元本五〇〇万円の元利金の返済にあてさせた。
以上のように、焼野殖林の所有していた本件土地の転売によりえられる利益を道産製菓の更生資金にあてようと企て、焼野殖林の出資持分を買い取つたのは原告であるから、その買取代金その他の費用は原告においてこれを負担すべきである。したがつて、本件土地の売却代金中より二五、三六六、四〇〇円（前記六五〇万円、八〇〇万円、五〇〇万円、六〇万円、五、二六六、四〇〇円の合計額）が原告において負担すべき焼野殖林の出資持分の買取代金その他の費用にあてられたということは、同額の金員を対価なく、すなわち無償で原告が取得したものというべきである。また、原告がその受領すべき利益として取得した二、八〇〇万円は、本件山林の売却利益を対価なく、すなわち無償で配分を受けたものというべきである。なるほど、本件土地の転売利益を道産製菓の更生資金にあてようと企画し、これを実行したのは原告であるから、その転売利益中から配分を受けた二、八〇〇万円は右企画およびその実行に対する対価的性質をもつのではないかということも考えられないわけではないが、原告の功績により営業成績が上り利益を生じたという場合とは異なり、もともと焼野殖林の所有していた財産である本件土地を売却して譲渡益を生じ、その譲渡益の配分を受けたというにすぎないのであるから、原告の功績に対する対価として二、八〇〇万円を取得したと考えるのは相当でなく、利益の処分を受けたもの、したがつて無償でこれを取得したものと考えるのが相当である。
以上のとおり、原告は昭和三九年七月一六日から同年一二月一四日までの間に合計五三、三六六、四〇〇円を焼野殖林から無償で取得している。
(3) 原告が無償で取得した右五三、三六六、四〇〇円がもし原告に譲渡されることなく焼野殖林に保有されていたとすれば、被告はこれに対し滞納処分を執行して滞納国税を徴収することができたはずであり、また、経験則に照らせば右金額は本件土地の売却代金合計一二一、一八九、六二〇円から仲介手数料や道路築造費用その他の経費を控除した売却益の相当な部分を占めるものと考えられるので、焼野殖林の滞納国税につき滞納処分をしても徴収することができないのは、原告が無償で五三、三六六、四〇〇円を取得したことと相当因果関係がある、すなわちこれに基因するものと考えるのが相当である。
(4) ところで、国税徴収法三九条によれば、同条にもとずく第二次納税義務は、滞納国税の徴収不足が当該国税の法定納期限の一年前の日以後になされた財産の無償譲渡等第三者に利益を与える処分に基因すると認められる場合に成立するとされている。
そこで、別表（一）記載１・２の国税の法定納期限について検討するに、同法二条一〇号において法定納期限の定義を掲げ、「国税に関する法律の規定により国税を納付すべき期限（次に掲げる国税については、それぞれ次に掲げる期限又は日）をいう。（中略） ロ 国税に関する法律の規定により国税を納付すべき期限とされている日後に納税の告知がされた国税（ハ又はニに掲げる国税に該当するものを除く。）当該期限（中略） ニ 附帯税又は滞納処分費 その納付又は徴収の基因となる国税を納付すべき期限（当該国税がイからハまでに掲げる国税に該当する場合には、それぞれ当該国税に係るイからハまでに掲げる期限又は日）」と規定している。右一〇号ロにいわゆる「当該期限」とは、文理および用語例上「国税に関する法律の規定により国税を納付すべき期限」を指すものと解される。別表（一）記載１の国税は焼野殖林の昭和三八年九月一六日から昭和三九年八月三一日までの事業年度分の法人税および加算税であるから、「国税に関する法律の規定により国税を納付すべき期限」とは、法人税法七七条、七四条一項により当該事業年度終了の日の翌日から二月後ということになるので、別表（一）の１の法定納期限欄記載のとおり昭和三九年一〇月三一日ということになる。次に、別表（一）記載２の国税は焼野殖林の昭和三九年一二月分の源泉所得税および加算税であるから、「国税に関する法律の規定により国税を納付すべき期限」とは、所得税法一八三条一項により徴収の日に属する月の翌月一〇日ということになるので、別表（一）の２の法定納期限欄記載のとおり昭和四〇年一月一〇日ということになる。ところで、原告は、別表（一）の納期限欄記載のとおりの主張をし、被告もこれを認めているところであるが、法定納期限は右に述べたとおり法律の規定にもとづいて定められるものであり、このことと弁論の全趣旨を合わせ考えれば、原告の主張にかかる納期限は、納税告知にかかる納期限（いわゆる指定納期限）の主張であると解するのが相当である。
以上のとおりであるから、原告が焼野殖林より前記五三、三六六、四〇〇円を無償で取得したのは、別表（一）記載１・２の滞納国税の法定納期限の一年前の日以後であることが明らかである。
(5) 焼野殖林の社員は、商業登記簿上は無限責任社員として陸根奇（原告の娘婿）、武田チヨ（原告の娘）および岩崎安忠（不動産仲介業者）が、有限責任社員として森山晃好（原告の二男）、黒沢一郎（道産製菓の従業員）、傳立信（不動産仲介業者）および章英明（本件土地の一部の買主）がそれぞれ登記されているが、焼野殖林の出資持分全部を買い受けたのは原告であり、原告の指示等その意思にもとづき商業登記簿上の社員や本件土地の売却条件等が決定されたとみるべきであるから、原告は実質的・全面的に焼野殖林を支配し管理していたものというべきである。
したがつて、焼野殖林は法人税法二条一〇号に規定する同族会社に該当し、原告は国税徴収法施行令一三条一項五号に該当する特殊関係者にあたると解すべきである。
４(1) ところで、原告は、道産製菓の更生資金を獲得する手段として陸根奇らから相当額の手数料を受ける約束のもとに同人らが焼野殖林の出資持分を買収するにつき第三者に対する信用の供与、買収資金の調達、不動産の売買等に関する仲介斡旋の労をとつたにすぎず、原告が焼野殖林から昭和三九年一二月一四日に取得した二、八〇〇万円は仲介手数料である旨主張する。
しかしながら、前記認定のとおり、焼野殖林の出資持分を買い取つたのは原告であり、原告が本件土地の売却を企画し、陸根奇らはこれに協力したものとみるべきであるから、右二、八〇〇万円は仲介手数料ではなく、原告の右主張は採用できない。
(2) 右二、八〇〇万円について中野税務署長がこれを原告の賞与と認定して焼野殖林に対し源泉所得税の納税告知を行なつたことは当事者間に争いがないところ、原告は賞与と認定することとこれを無償で取得したものと認定することとは矛盾する旨主張する。
役員に対するいわゆる認定賞与の中にも役務提供の対価とみることのできる場合があることは否定しえないが、他方、利益の処分として贈与の性質をもつ場合のあることもまた否定しえない。したがつて、賞与と認定することと無償で取得したと認定することとは何ら矛盾しないというべきであり、原告の右主張は採用できない。
(3) 原告は、国税徴収法三九条に定める徴収不足判定の標準時期は第一には財産処分時であることを要するところ、本件の場合、財産処分時には少なくとも六七、八二三、二二〇円（本件土地の売却代金一二一、一八九、六二〇円から原告が取得した五三、三六六、四〇〇円を差し引いた金額）が焼野殖林に保有されていたという計算になるから、本件各告知処分は違法である旨主張する。
しかしながら、同条に規定する第二次納税義務の制度は、滞納者から国税徴収手続の過程において、滞納処分を執行しても徴収できない場合に限り、無償譲渡等を受けた者に対し第二次納税義務を負わせ、もつて国税徴収の確保を図ることを趣旨・目的とするものである。右の趣旨・目的および同条の規定の仕方（文言）に照らせば、徴収不足の判定は、第二次納税義務の告知処分を行なう時点の近接時で行なわれるべきであり、それはとりもなおさず告知処分時において判定すべきことにほかならず、これをもつて足りると解すべきである。これに対し、仮に原告主張のように右徴収不足の判定時期を第一に財産処分時とするときは、本件のように滞納者の国税が具体的に確定する以前に財産の処分がなされた場合には、徴収不足の判定が不能であり、もとより右財産処分時に滞納処分を執行するということは不能であるので、同条の趣旨・目的は達成できないことになる。
のみならず、原告は本件土地の売却代金から原告の取得した金員を差し引いた六七、八二三、二二〇円が焼野殖林に保有されていたという計算になる旨主張するが、前記のとおり本件土地の売却に関する伸介手数料その他の経費が支払われており、少なくともそのうち岩崎安忠に支払われた七、九一二、二二五円および大成不動産株式会社に支払われた一、〇〇〇万円は昭和三九年八月に支払われており、これは原告が三、四二〇万円を取得した同年一二月一四日より以前であることが明らかであるから、原告の主張にかかる右事実自体も明らかでないというほかない。
なるほど、同条の趣旨が詐害行為の取消しという訴訟手続に代えて簡易・迅速に国税徴収の確保を図る点にあることは否定できないが、同条は、詐害の意思を有することを問わないこと、無償または著しく低い額による財産処分のみを対象としていること、財産処分が国税の法定納期限の一年前の日以後にされたものであること、しかし財産処分以前に国税が確定していることを要しないこと、特殊関係者の場合を除き、利益が現に存する限度に限られることなどの点において詐害行為の取消しと法律的構成を異にしている。このように法律的構成を異にしているので、同条の第二次納税義務の場合に、詐害行為の取消しの場合と同様の法理が働くべきものとすることには根拠がない。
したがつて、いずれにしても原告の主張は採用できない。
(4) 次に、原告はその受けた利益より道市民税四、〇五八、八〇〇円を控除して「受けた利益の限度」を算出すべきである旨主張する。
国税徴収法三九条に規定する第二次納税義務の制度は、形式的には第三者に財産が帰属しているが、その帰属の原因が滞納国税の法定納期限の一年前の日以後になされた無償または著しい低額の対価による財産の処分、債務の免除その他第三者に利益を与える処分であるため、これを実質的にみれば納税者（滞納者）にその財産が帰属していると認めても公平を失しないような場合に、形式的な権利の帰属を否認して私法秩序を乱すことを避けつつ、その形式的に権利が帰属している者に対しその受けた利益の現に存する限度（特殊関係者の場合には受けた利益の限度）において第二次的、補充的に納税義務を負担させることにより、税負担の公平と徴税手続の合理化を図るために認められているものである。すなわち、第三者が特殊関係者である場合には、その受けた利益をそのまま全額追徴し、これを滞納国税の徴収にあてることをもつて目的とするものであり、第二次納税義務を課することにより第三者にその受けた利益以上の負担をかける結果となること、すなわち、第三者の固有の資産から持ち出しをさせることまでも目的とするものではなく、そのような結果になることは不合理であり、とうてい許されないものといわなければならない。
したがつて、受けた利益の限度を算出するにあたつては、現実に受けた利益からこれを受けるために要した対価の額および仲介手数料等の経費の額を控除できるのはもちろん、これを受けたことにより法律上当然に納付しなければならなかつた税額もまた控除できるものと解するのが相当である。けだし、右税額を控除できないとすれば、第二次納税義務を課せられる第三者はその受けた利益をこえて右税額相当分の負担を負わせられることとなり、不合理な結果となるからである。
ところで、原告が本件土地の売却代金中より二、八〇〇万円の利益を受けたことに関し道市民税四、〇五八、八〇〇円を賦課され、これを納付したことは当事者間に争いがないので、原告の受けた利益の限度を算出するにあたつては右四、〇五八、八〇〇円を控除すべきである。
したがつて、結局、原告が焼野殖林より受けた利益の限度は前記３の２(1)の五三、三六六、四〇〇円より右四、〇五八、八〇〇円を控除した四九、三〇七、六〇〇円ということになる。
５ 以上のとおり、原告は滞納者である焼野殖林と特殊関係者の間柄にあるところ、焼野殖林が処分した本件土地の売却代金中より五三、三六六、四〇〇円を無償で取得したものであり、このため焼野殖林の別表（一）記載１・２の国税の徴収ができなくなつたものであるから、原告は国税徴収法三九条にもとずき右五三、三六六、四〇〇円より前記道市民税四、〇五八、八〇〇円を控除した四九、三〇七、六〇〇円の限度で第二次納税義務を負うものといわなければならない。
してみれば、本件各告知処分のうち第一回告知処分は右認定の第二次納税義務の範囲内にあるので適法であり、第二回告知処分のうち右認定の第二次納税義務の範囲内にある部分、すなわち徴収しようとする金額（限度額）五、二六六、四〇〇円のうち一、二〇七、六〇〇円（前記認定の第二次納税義務の限度額である四九、三〇七、六〇〇円から第一回告知処分の限度額である四、八一〇万円を差引いた金額）の部分は適法であるが、これをこえる部分は違法である。
三 よつて、原告の本訴請求のうち、第二回告知処分の取消しを求める請求は徴収しようとする金額（限度額）につき一、二〇七、六〇〇円をこえる範囲で理由があるのでこれを認容することとし、その余の部分および第一回告知処分の取消しを求める請求はいずれも理由がないのでこれを棄却し、訴訟費用の負担につき民事訴訟法八九条、九二条を適用して、主文のとおり判決する。
（裁判官 高津環 牧山市治 上田豊三）
別表（一）
年度（事業年度）
課税年月日
税目
税額（円）
納期限
法定納期限
１
三八、九、一六～
三九、八、三一
四一、三、三一
賦課決定
法人税
加算税
二九、四七一、一四〇
五、〇五七、七五〇
四一、四、三〇
三九、一〇、三一
２
三九、一二、
（月分）
四一、四、四
納税告知
源泉所得税
加算税
一六、四一二、三九四
一、六四一、二〇〇
四一、五、四
四〇、一、一〇
３
四〇、九、一～
四一、八、三一
四一、一〇、三一
確定申告
法人税
一八〇、一〇〇
四一、一〇、三一
四一、一〇、三一
４
四一、九、一～
四二、八、三一
四二、五、一
みなす予定申告
法人税
九〇、〇五〇
四二、五、一
四二、五、一
合計
五二、八五二、六三四円（および延滞税）
別表（二）
地番（注１）
地目
地積
売却先
売却年月日
売買代金（円）
反
歩
１
五二九の一
山林
一、二九二
七二七
山王商事（株）
昭三九、七、一四
三七、〇〇〇、〇〇〇
２
五二九の二
〃
一一九
八二九
田島久三（注２）
昭三九、八、一五
四五、三九一、二二〇
３
五三〇の一
〃
三一六
三一六
〃
〃
４
五三一
〃
三三四
〇二一
〃
〃
５
五五〇
原野
一七
二〇八
〃
〃
６
五六九の一
山林
一、一六三
二二八
〃
〃
７
五七〇の二
〃
二一〇
六一四
〃
〃
８
五三九の一
〃
三四一
四二二
松山太龍（注３）
昭三九、一二、二九
一二、〇〇〇、〇〇〇
９
五三九の三
〃
三八七
八一四
章英明
昭三九、一〇、一九
一二、七九八、四〇〇
10
五三九の二
〃
四二三
四二四
蔡体仁
昭三九、七、一五
一四、〇〇〇、〇〇〇
計
四、六〇九
〇二三
一二一、一八九、六二〇
（注１）地番はいずれも茅部郡鹿部村字本別の地番を示す。
（注２）不動産登記簿上の所有権取得名義人は「極東食品株式会社」となつている。
（注３）不動産登記簿上の所有権取得名義人は「新川企業株式会社」となつている。